Doctrina de Hoy. Tratamiento contable de créditos y pasivos impositivos

Revista Enfoques

Febrero 2012

Autor: Damián Pellegrino

 

  1. 1.       Introducción

El objetivo de este artículo es presentar una guía de aplicación para el tratamiento contable de los créditos y pasivos impositivos, mediante el estudio de:

  1. las principales normas contables aplicables a los créditos y pasivos impositivos.
  2. las cuestiones generales propias de los impuestos.
  3. las particularidades de los principales impuestos (desde el punto de vista contable).
  1. 2.       Las normas contables

Antes de comenzar con el tratamiento específico de los créditos y pasivos impositivos, debemos repasar cómo tratan las normas contables profesionales los créditos y pasivos en general y otras cuestiones relacionadas.

Recordemos que todo activo y pasivo debe medirse en dos momentos:

  1. cuando se lo reconoce (medición inicial); y posteriormente,
  2. cuando debe presentarse información contable (medición primaria).

Por su parte, la RT 17 clasifica los créditos y pasivos de la siguiente manera a efectos de su medición inicial y primaria:

  1. en moneda:
    1. originados en la venta o compra de bienes o servicios;
    2. originados en transacciones financieras;
    3. originados en refinanciaciones;
    4. otros.
  2. en especie.

Los créditos y pasivos impositivos entran en la categoría 1.d) “otros en moneda” y eventualmente los pasivos impositivos podrían recaer en la 1.c) “originados en refinanciaciones”.

Como se verá a continuación, la RT 17 constantemente hace referencia a tasas de interés a utilizar, pero no hace un análisis detallado de cómo obtenerla. Por tal motivo, es recomendable que cuando sea necesario escoger una tasa de interés, la entidad recurra al Informe 24 del Área de Contabilidad del Centro de Estudios Científicos y Técnicos (CECYT) de la Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas (FACPCE), que, aunque no posee carácter normativo, proporciona guías sobre cómo determinar estas tasas.

2.1.    Otros créditos y pasivos en moneda

Para la medición inicial de los otros créditos (pasivos) en moneda la RT 17 establece lo siguiente:

  1. se medirán sobre la base de la mejor estimación posible de la suma a cobrar (pagar), descontada usando una tasa que refleje las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos específicos del activo (pasivo).
  2. al estimar la suma a cobrar (pagar) deben considerarse los hechos futuros que puedan afectarla, en tanto exista evidencia objetiva de que ellos ocurrirán.
  3. cuando no pueda determinarse objetivamente el momento en que se cobrarán (pagarán), se considerará el plazo más probable, y si ninguna estimación de plazo es la más probable, se tomará la de mayor (menor) plazo.
  4. en los casos de cuentas a ser cobradas (pagadas) en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, sus importes se convertirán a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de la transacción.

Como la elección de la tasa de interés es una cuestión compleja, la RT 17 indica que si las características del contexto económico y en particular, del mercado financiero, plantean dificultades para encontrar una tasa que refleje las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos específicos de la operación, se admitirá que la medición se realice al valor nominal de los flujos de fondos previstos.

La medición primaria depende del destino probable:

  1. cuando existieren la intención y la factibilidad de negociar, ceder o transferir un crédito o cancelar anticipadamente un pasivo, éstos se medirán de la siguiente forma:
    1. créditos: al valor descontado de la suma a cobrar, utilizando una tasa que para el caso de los créditos, que refleje las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos específicos de la operación, menos los gastos relacionados con la negociación, cesión o transferencia.
    2. pasivos: al valor descontado de la suma a pagar, calculado con la tasa que el acreedor aceptaría para recibir su pago anticipado.
  2. en los restantes casos, se medirán al valor descontado de la suma a cobrar o pagar, utilizando:
    1. la tasa aplicada en la medición inicial; o
    2. la tasa que hubiera correspondido usar, si el descuento inicial no se hubiera efectuado por haberse medido al valor nominal de los flujos de fondos previstos.

Nuevamente aquí se presenta la alternativa de medir los créditos y pasivos por su valor nominal si las características del contexto económico y en particular, del mercado financiero, plantean dificultades para encontrar una tasa que refleje las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos específicos de la operación.

2.2.    Pasivos originados en refinanciaciones

Respecto de la medición inicial de los pasivos en moneda originados en refinanciaciones, las reglas de la RT 17 establecen que:

  1. cuando una deuda entre partes independientes, sea sustituida por otra (en casos como moratorias previsionales e impositivas, deudas financieras, comerciales, etc.) cuyas condiciones sean sustancialmente distintas de las originales, se dará de baja la cuenta preexistente y se reconocerá una nueva deuda.
  2. la medición contable de la nueva deuda se hará sobre la base de la mejor estimación posible de la suma a pagar, descontada usando una tasa que refleje las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos específicos de la deuda.
  3. se presume sin admitir prueba en contrario, que las condiciones son sustancialmente distintas si el valor descontado de la nueva deuda difiere al menos un diez por ciento del valor descontado de la deuda refinanciada.

La medición primaria depende del destino probable:

  1. si el ente estuviera en condiciones financieras de cancelar anticipadamente la deuda y hechos anteriores o posteriores a la fecha de cierre de los estados contables revelaran su conducta o modalidad operativa en ese sentido, la medición contable del pasivo se efectuará al valor descontado de la deuda, calculado con la tasa que el acreedor aceptaría para recibir su pago anticipado.
  2. En los restantes casos, su medición contable se efectuara considerando:
    1. la medición original del pasivo;
    2. la porción devengada de cualquier diferencia entre ella y la suma de los importes a pagar a sus vencimientos, calculada exponencialmente con la tasa determinada al momento de la medición inicial sobre la base de esta y de las condiciones oportunamente pactadas;
    3. los pagos efectuados.

2.3.    Contingencias

Los efectos patrimoniales que pudiere ocasionar la posible concreción o falta de concreción de un hecho futuro (no controlable por el ente emisor de los estados contables) tendrán el siguiente tratamiento:

  1. los favorables sólo se reconocerán por aplicación del método del impuesto diferido para la contabilización del impuesto a las ganancias.
  2. los desfavorables se reconocerán cuando:
    1. deriven de una situación o circunstancia existente a la fecha de los estados contables;
    2. la probabilidad de que tales efectos se materialicen sea alta;
    3. sea posible cuantificarlos en moneda de una manera adecuada.

El activo resultante de un efecto patrimonial favorable cuya concreción sea virtualmente cierta no se considerará contingente y deberá ser reconocido.

2.4.    Exposición

Los créditos por ventas de los bienes y servicios correspondientes a las actividades habituales del ente deben discriminarse de los que no tengan ese origen. En los estados contables este requerimiento se refleja utilizando los rubros “créditos por ventas” y “otros créditos”.

En cuanto a los pasivos, deben distinguirse:

  1. las deudas, que son las obligaciones ciertas, determinadas o determinables.
  2. las previsiones, que son aquellas partidas que, a la fecha a la que se refieren los estados contables, representan importes estimados para hacer frente a situaciones contingentes que probablemente originen obligaciones para el ente.

En los estados contables debe respetarse esta separación. Las deudas a su vez se clasifican según su naturaleza, exponiendo por separado las “cargas fiscales” y las “remuneraciones y cargas sociales”.

También debe tenerse presente las reglas sobre la compensación de partidas del estado de situación patrimonial:

  1. las partidas relacionadas deben exponerse por su importe neto cuando su compensación futura sea legalmente posible y se tenga la intención o la obligación de realizarla.
  2. si fuere necesario para una adecuada presentación, los importes compensados se expondrán en el cuerpo del estado o en la información complementaria.

2.5.    Significación

Las mismas normas contables indican que se aceptarán desviaciones a las normas contenidas en las resoluciones técnicas en tanto no distorsionen significativamente la información contenida en los estados contables tomados en su conjunto.

2.6.    Cambios en políticas contables y estimaciones y corrección de errores

Se practicarán modificaciones a los resultados de ejercicios anteriores con motivo de:

  1. correcciones de errores en la medición de los resultados informados en estados contables de ejercicios anteriores; o
  2. la aplicación de una norma de medición contable distinta de la utilizada en el ejercicio anterior.

En ambos casos se corregirá la medición contable de los resultados acumulados al comienzo del periodo.

No se computarán modificaciones a resultados de ejercicios contables anteriores cuando:

  1. cambien las estimaciones contables como consecuencia de la obtención de nuevos elementos de juicio que no estaban disponibles al momento de emisión de los estados contables correspondientes a dichos ejercicios;
  2. cambien las condiciones preexistentes u ocurran situaciones que en sustancia son claramente diferentes de lo acaecido anteriormente.

2.7.    Consideración de hechos posteriores a la fecha de los estados contables

Deberán considerarse contablemente los efectos de los hechos y circunstancias que, habiendo ocurrido entre la fecha de los estados contables y la de su emisión, proporcionen evidencias confirmatorias de situaciones existentes a la primera o permitan perfeccionar las estimaciones correspondientes a la información en ellos contenida.

 

  1. 3.       Cuestiones generales de aplicación para los créditos y pasivos impositivos

    

3.1.    Medición

Teniendo en cuenta lo visto en la sección 2) de este artículo, podemos concluir que la medición inicial y primaria de los créditos y pasivos impositivos debería hacerse al valor descontado, utilizando una tasa de interés. No obstaste, el descuento podría evitarse y así las partidas se medirían a su valor nominal, si se concluye que:

  1. las características del contexto económico y en particular, del mercado financiero, plantean dificultades para encontrar una tasa que refleje las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos específicos de la operación;
  2. el efecto de no aplicarlo no es significativo.

Normalmente el efecto no es significativo debido a los cortos plazos involucrados: los impuestos mensuales suelen vencer dentro del mes siguiente y los anuales, dentro del semestre siguiente. No obstante, los saldos a favor sí podrían ser recuperables en mayor tiempo, por lo que probablemente debería efectuarse el descuento, si es que no puede recurrirse al argumento indicado en 1).

Ejemplo: una empresa minera acumulará saldos a favor de IVA durante largos periodos antes de poder computar débito fiscal, debido a los gastos de exploración que debe afrontar al inicio, mientras aun no tiene ventas.

 Ejemplo: una empresa posee quebrantos impositivos que prevé recuperar recién dentro de 3 años.

En caso de aplicarse el descuento, se debería contar con la estimación de:

  1. los plazos de recuperación del crédito o cancelación del pasivo.
  2. la tasa de interés a utilizar.

Ejemplo: al31/12/2011 una empresa posee $500.000 de saldo técnico a favor de IVA. Estima que recién podrá generar débito fiscal suficiente como para absorberlo en enero y febrero de 2013.

 Suponiendo que se estimara que en enero de 2013 podrían recuperarse $300.000 y en febrero de 2013, $200.000 y una tasa del 5%, al31/12/2011el saldo técnico a favor debería ser:

  1. 300.000/1,05^13 = 68.941,78
  2. 200.000/1,05^14 = 101.013,59
  3. Total: 68.941,78 + 101.013,59 = 169.955,37

La diferencia entre el importe previamente contabilizado de $500.000 y el valor descontado, es un resultado financiero producto del descuento.

Como pudo observarse, la recuperabilidad de los saldos a favor es una cuestión importante. Si se concluyera que los saldos no son recuperables, teniendo en cuenta los plazos de prescripción y de vida de la empresa, debería dárselos de baja. Si no hubiera una certeza sino una alta probabilidad de que serán irrecuperables, los saldos deberían previsionarse.

Ejemplo: una empresa posee quebrantos impositivos, uno de los cuales data de hace 5 ejercicios. Debido a que ya prescribió y no podrá computarlo, debe darlo de baja contra un resultado negativo.

 Ejemplo: una empresa posee un quebranto impositivo no prescripto pero estima que en el futuro no tendrá ganancias fiscales contra las que imputarlo. En tal caso, el quebranto debe previsionarse.

3.2.    Multas e intereses

Recordemos que un ente debe reconocer un pasivo cuando:

  1. debido a un hecho ya ocurrido está obligado a entregar activos o a prestar servicios a otra persona (física o jurídica) o es altamente probable que ello ocurra;
  2. la cancelación de la obligación:
    1. es ineludible o altamente probable (en caso de ser contingente);
    2. deberá efectuarse en una fecha determinada o determinable o debido a la ocurrencia de cierto hecho o a requerimiento del acreedor.
  3. puede medírselo sobre bases fiables.

Por lo tanto, si en determinado momento una entidad ha incurrido en una causal de multa, deberá evaluar en ese momento:

  1. la probabilidad de que debe pagarse la multa al fisco.
  2. si puede estimar el importe a pagar fiablemente.

El análisis anterior es independiente de la recepción de la intimación de pago. En caso de habérsela recibido deben evaluarse las reglas de los cambios de estimaciones y corrección de errores, si fuera aplicable.

Las mismas pautas deben tenerse en cuenta cuando una obligación impositiva no se paga en término y esto puede generar intereses resarcitorios.

3.3.    Declaraciones juradas rectificativas

Los activos, pasivos y resultados relacionados deberían ajustarse a los nuevos datos si la declaración jurada rectificativa se presentó:

  1. en el ejercicio corriente.
  2. después del cierre de ejercicio pero antes de la emisión de los estados contables (período de “hechos posteriores al cierre”).

Si se rectificara un período de un ejercicio anterior, deberá evaluarse si se trata de una corrección de un error, para determinar si las diferencias en resultados deben imputarse a AREA. Debe tenerse presente que ciertos impuestos no afectan directamente resultados, como el impuesto al valor agregado, a la ganancia mínima presunta, a los bienes personales (cuando la empresa actúa como responsable sustituto), etc.

 

Ejemplo: una empresa cierre sus estados contables el31/12/2011 y los emite el15/04/2012.

 

 

Impuesto

Periodo rectificado

Fecha rectificación

Acción

IIBB

Julio 2011

15/09/2011

Se ajusta contra resultados.

IIBB

Noviembre 2011

07/01/2012

Se ajusta contra resultados.

IIBB

Diciembre 2011

10/06/2012

En el ejercicio 2012 el ajuste es contra AREA.

IVA

Diciembre 2011

15/05/2012

El IVA no afecta resultados por lo que sólo varían activos y pasivos.

 

 

3.4.    Compensación de partidas

Por aplicación de las reglas de la compensación de partidas, los saldos de activos y pasivos que sean compensables legalmente y que la entidad tenga intención u obligación de compensar, deben exponerse por un importe neto.

Ejemplo:

  1. no deben exponerse separadamente en el activo las retenciones del impuesto a las ganancias y en el pasivo la provisión, sino el neto en “otros créditos” o en “deudas fiscales”, si éste fuera a favor o a pagar, respectivamente.
  2. si la declaración jurada de ingresos brutos arroja saldo a favor en la jurisdicción de la provincia de Buenos Aires y saldo a pagar en la jurisdicción de Santa Fe, los importes deben exponerse por separado y no compensados porque no son legalmente compensables.

Esta metodología no es sólo una “cuestión de exposición” porque los importes totales del activo y pasivos varían si se cumple o no y esto afectaría los ratios basados en ellos.

3.5.    Retenciones fuera del periodo

En ciertos casos (como en el impuesto a las ganancias) pueden computarse retenciones en la declaración jurada de un periodo que se sufrieron posteriormente. No obstante, estas retenciones deben reconocerse contablemente en el periodo en que se sufrieron.

Ejemplo: se está preparando la declaración jurada del impuesto a las ganancias por el período 2011 (cierre de ejercicio31/12/2011). Se cuenta con los siguientes datos:

  1. resultado contable e impositivo: $10.000
  2. impuesto determinado: $3.500
  3. retenciones sufridas en 2011: $1.000
  4. retenciones sufridas a principios de 2012 imputables al período 2011: $500
  5. saldo a pagar según declaración jurada: $2.000

En este caso, el saldo a exponer en los estados contables al31/12/2011en concepto de pasivo por impuesto a las ganancias sería: $3.500 – $1.000 = $2.500, aunque la DJ arroje un saldo de $2.000.

3.6.    Refinanciaciones

Cuando una deuda impositiva se refinancia, debe evaluarse si las condiciones de pago varían sustancialmente para saber si deben aplicarse las reglas de las “refinanciaciones”. Si eso ocurre, debe considerarse que existe una nueva deuda, por lo que la original se da de baja y la diferencia se imputa a resultados.

Como vimos en la sección 2) de este artículo, la “nueva deuda” se reconoce por el importe descontado de la suma a pagar, utilizando una tasa que refleje las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos específicos de la deuda. Es decir, no se trata necesariamente de la tasa de interés involucrada en la operación.

Ejemplo: el15/05/2011 vence el impuesto a las ganancias de una empresa por $50.000. Como no dispone de fondos en ese momento, decide entrar en un plan de pagos de 10 cuotas mensuales, venciendo la primera el15/06/2011. Se considera que las condiciones varían sustancialmente debido a la cantidad de cuotas involucradas.

 

Cuota

Capital

Interés

Total

1

5.000

1.000

6.000

2

5.000

900

5.900

3

5.000

800

5.800

4

5.000

700

5.700

5

5.000

600

5.600

6

5.000

500

5.500

7

5.000

400

5.400

8

5.000

300

5.300

9

5.000

200

5.200

10

5.000

100

5.100

50.000

5.500

55.500

 

La empresa estima que la tasa de interés que refleja las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos específicos de la deuda es del 5%. Por lo tanto, la deuda a reconocer se calcula de la siguiente forma:

 

Cuota

Numerador

Denominador V. descontado

1

6.000

(1+5%)^1

5.714

2

5.900

(1+5%)^2

5.351

3

5.800

(1+5%)^3

5.010

4

5.700

(1+5%)^4

4.689

5

5.600

(1+5%)^5

4.388

6

5.500

(1+5%)^6

4.104

7

5.400

(1+5%)^7

3.838

8

5.300

(1+5%)^8

3.587

9

5.200

(1+5%)^9

3.352

10

5.100

(1+5%)^10

3.131

55.500

43.165

 

Y el asiento de refinanciación sería:

 

Imp. a las ganancias a pagar

50.000

El importe de la deuda original.
Intereses a devengar

12.335

La diferencia entre el total a pagar 55.500 y el valor descontado 43.165
Imp. a las ganancias refinanciado

55.500

El total a pagar.
Resultado por refinanciación

6.835

La diferencia entre el importe de la deuda original 50.000 y el valor descontado 43.165

 

 

 

 

  1. 4.       Cuestiones particulares de los principales impuestos

 

  1. 4.     

4.1.    Impuesto al valor agregado (IVA)

El crédito fiscal (activo) y el débito fiscal (pasivo) deben reconocerse contablemente cuando se produzca la transacción o el hecho gravado.

Como según la ley de IVA, el nacimiento del hecho imponible no necesariamente siempre se produce con la facturación, puede ser posible que deba reconocerse el crédito o débito fiscal en un momento distinto al de la facturación. Por lo tanto, al momento de preparar la declaración jurada del impuesto, es recomendable hacer la conciliación entre el crédito y débito fiscal que arrojan los respectivos subdiarios y la contabilidad.

Ejemplo: una empresa dedicada a la compraventa de muebles de oficina entrega a un cliente una partida de mercaderías el28/11/2011. La factura se emitió con fecha02/12/2011 por $1.000 más $210 de IVA. No hubo ninguna otra entrega de bienes o facturación en los meses de noviembre y diciembre 2011.

 El inciso a) del art. 5 de la ley de IVA establece que para el caso de ventas el hecho imponible se perfecciona con la entrega del bien o la emisión de la factura, lo que ocurra primero.

Por lo tanto, el IVA de $210 debe reconocerse contablemente el28/11/2011e incluirse en la declaración jurada del periodo noviembre 2011. Al momento de confeccionarse la mencionada declaración en el subdiario ventas de noviembre no aparecerá la operación mencionada porque la factura se emitió en diciembre. Por lo tanto, para un mejor control, debe dejarse asentada y explicada la diferencia entre el subdiario ($0) y la declaración jurada de noviembre ($210) y, posteriormente, también entre el subdiario ($210) y la declaración jurada de diciembre ($0).

Aunque sería útil tener dos cuentas para el saldo técnico a favor y el de libre disponibilidad, en los estados contables pueden sumarse.

4.2.    Impuesto sobre los ingresos brutos (IIBB)

De forma similar al caso del IVA, el cargo a resultado por este impuesto y el correspondiente pasivo deben reconocerse contablemente en el período en que se devengan los ingresos que les dan origen.

Ejemplo: una empresa dedicada a la compraventa de artículos electrónicos entrega a un cliente una partida de mercaderías el27/07/2011. La factura se emitió con fecha01/08/2011 por $1.000. No hubo ninguna otra entrega de bienes o facturación en los meses de julio y agosto 2011.

 Contablemente la venta debe reconocerse en julio ya que es en ese periodo en que se transfirieron los riesgos y beneficios derivados del activo.

Supongamos que determinado código fiscal establece que el hecho imponible para el caso de venta de bienes muebles se perfecciona con la facturación y que la alícuota aplicable es del 3%.

Con estos datos, el cargo a resultados y el reconocimiento del pasivo por $30 (siendo la alícuota aplicable en cuestión del 3%) debería efectuarse en julio, porque la venta es imputable a ese periodo.

4.3.    Cargas sociales (CCSS)

Los impuestos relacionados con la seguridad social se devengan en el período en que los empleados prestan los servicios.

La imputación del impuesto debe hacerse:

  1. a activo, si los sueldos de los empleados son activados debido a que son necesarios para la producción de los bienes de cambio (lo que en general se conoce como “sueldos de fábrica”).
  2. a resultados, en los restantes casos.

Debe tenerse presente que en el formulario de AFIP 931 se detallan tanto los impuestos a cargo del empleador (contribuciones, ART y seguro de vida) como los del empleado (aportes). La parte correspondiente al empleado sólo es una retención que se le hace de su sueldo bruto, por lo que el impuesto en sí nunca se activa ni se carga a resultados.

Ejemplo: una pequeña empresa cuenta con 1 empleado administrativo al que le abona $5.000 brutos mensuales. Luego de hacerle las retenciones correspondientes, el neto a cobrar es de $4.050. Este importe incluye descontado el aporte al sindicato del 2% del sueldo bruto.

Supongamos que el F.931 arroja los siguientes importes:

  1. Contribuciones de seguridad social: $850
  2. Aportes de seguridad social: $550
  3. Contribuciones de obra social: $300
  4. Aportes de obra social: $300
  5. ART: $500
  6. Total: $2.500

Con estos datos, el asiento mensual de sueldos y cargas sociales sería:

Sueldos                                              5.000                             El sueldo bruto.

Cargas sociales                                 1.150                             Las contribuciones a cargo del empleador

ART                                                    0.500                             Podría utilizarse la cuenta de cargas sociales.

Cargas sociales a pagar                                      2.500         El total del F.931.

Sindicato a pagar                                                0.100         2% del sueldo bruto a cargo del empleado.

Sueldos a pagar                                                   4.050         El sueldo neto.

 

4.4.    Impuesto a las ganancias

El impuesto a las ganancias debe registrarse contablemente mediante el método del impuesto diferido. No es el objetivo de este artículo analizar este método en detalle, pero haremos algunos comentarios que esperemos sean útiles.

Dado que las normas impositivas suelen diferir de las contables, es posible que:

  1.  ciertos resultados:
    1. se computen impositivamente por un importe distinto al contabilizado;
    2. estén alcanzados por el impuesto a las ganancias en un período distinto al de su reconocimiento contable;
    3. sólo puedan deducirse de ganancias impositivas futuras;
  2. a la fecha de los estados contables:
    1. se sepa que los impuestos determinados en el futuro incluirán los efectos de las situaciones antes descriptas;
    2. se considere que lo anterior afectará los flujos de fondos futuros.

Es decir, como a la fecha de cierre el ente ya sabe que en el futuro se producirá (o es probable que se produzca) un flujo de fondos, debe reconocer un activo o un pasivo (por impuesto diferido), si su medición puede hacerse sobre bases fiables.


Ejemplo:
  1. un ente cierra sus estados contables el 31/12 de cada año;
  2. en el ejercicio 2011 tiene un ingreso de $200;
  3. las normas del impuesto a las ganancias establecen que:
    1. ese ingreso está gravado, pero en el período fiscal 2012;
    2. el impuesto a pagar se ingresa 5 meses después del cierre de ejercicio contable;
    3. la tasa del impuesto es del 35%;
    4. en consecuencia, al31/12/2011:
      1. ya sabe que en el ejercicio 2012, deberá pagar $200 x 35 % = $70;
      2. deberá reconocer un resultado negativo por el impuesto a las ganancias de $70;
      3. deberá reconocer un pasivo por impuesto diferido de $70;
      4. el pasivo es no corriente porque afectará al efectivo recién en el ejercicio en que deba pagarse la declaración jurada del periodo fiscal 2012, que será en mayo 2013.

 

El quebranto impositivo es susceptible de ser reconocido en la medida que sea recuperable. En particular, la RT 17 establece que cuando existan quebrantos impositivos o créditos fiscales no utilizados susceptibles de deducción de ganancias impositivas futuras, se reconocerá un activo por impuesto diferido, pero sólo en la medida en que ellas sean probables. Al evaluar la posibilidad de disponer de ganancias impositivas contra las cuales puedan cargarse los quebrantos impositivos o créditos fiscales acumulados, el ente deberá considerar:

  1. si los quebrantos impositivos no utilizados han sido producidos por causas identificables cuya repetición es improbable;
  2. las disposiciones legales que fijen un límite temporal a la utilización de dichos quebrantos o créditos;
  3. la probabilidad de que el ente genere ganancias fiscales futuras suficientes como para cargar contra ellas las perdidas o créditos fiscales no utilizados, a cuyo efecto deberá tenerse en cuenta:
    1. si existen pasivos por impuestos diferidos que contribuyan a crear la situación indicada en el inciso anterior;
    2. si el ente tiene la posibilidad de efectuar una planificación que le permita incrementar dichas ganancias fiscales futuras.

4.5.    Impuesto a la ganancia mínima presunta (IGMP)

El impuesto a la GMP grava los activos existentes al cierre del ejercicio.

Las disposiciones de la ley indican que:

  1. el impuesto a las ganancias determinado para el ejercicio fiscal por el cual se liquida el IGMP, podrá computarse como pago a cuenta del IGMP.
  2. si como consecuencia de resultar insuficiente el impuesto a las ganancias computable como pago a cuenta del IGMP, procediera en un determinado ejercicio el ingreso del IGMP, se admitirá computar como pago a cuenta del impuesto a las ganancias, el IGMP efectivamente ingresado.
  3. lo establecido en 2) puede hacerse siempre que se verifique en cualquiera de los 10 ejercicios siguientes un excedente del impuesto a las ganancias no absorbido.

Por lo tanto, mientras el IGMP excedente no prescriba y sea recuperable, debe reconocerse como un activo y no como resultado.

Ejemplo: el saldo a pagar por el impuesto a las ganancias de una entidad ascendió a $1.000 y por el IGMP, $1.500. Los $500 de diferencia entre ambos impuestos no es un resultado para la entidad sino un crédito, porque se podrá utilizar contra el futuro pago de impuesto a las ganancias.

En caso de presentarse información por periodos intermedios, podría calcularse el IGMP a la fecha de que se trate y reconocerlo en proporción al tiempo transcurrido.

Ejemplo: el cierre de ejercicio anual es 31/12 y se está presentando información al 31/03. El IGMP debería calcularse considerando el activo al 31/03 pero sólo debería reconocerse contablemente el 25% del importe, debido a que al 31/03 transcurrieron 3 meses de los 12 del ejercicio.

4.6.    Impuesto a los bienes personales

El impuesto a los bienes personales grava los bienes de las personas físicas, incluyendo su participación en entidades al 31 de diciembre de cada año. La ley establece que esas entidades actuarán como responsables sustitutos del impuesto y deberán ingresarlo al fisco. No obstante, como en realidad no es un impuesto que recaiga en las entidades, éstas pueden descontar lo pagado por este impuesto de los dividendos que se asignen a los socios.

Debido a estas disposiciones, al 31 de diciembre de cada año las entidades deberán reconocer el crédito a favor que tienen contra sus socios y el pasivo hacia el fisco por el ingreso del impuesto. Estos saldos deben exponerse por separado y no neteados, porque no es legalmente posible compensarlos.

 

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