Tribunal: Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contenciosoadministrativo Federal, sala III(CNFedContenciosoadministrativo)(SalaIII)

Fecha: 16/10/2018

Partes: Nobleza Piccardo Saic Y F (TF 33113-I) c. Dirección General Impositiva s/ recurso directo de organismo externo

Publicado en: La Ley Online

Hechos:

El Tribunal Fiscal de la Nación revocó la resolución de AFIP mediante la cual se había determinado de oficio el impuesto al valor agregado. Para ello, sostuvo que el organismo recaudador no acreditó que de los contratos que una empresa había celebrado con varias firmas del exterior no surgía que hubieran prestado servicios técnicos ni otros servicios diferentes de la cesión para el uso de la propiedad industrial y el suministro de tabaco. Deducido recurso de apelación, la Cámara lo rechazó.

 

Sumarios:

  1. La determinación de oficio del impuesto al valor agregado, con sustento en una presunta “importación de servicios”, debe ser revocada, pues se acreditó que las empresas licenciantes no prestaron a la empresa contribuyente servicios técnicos ni otros diferentes de la cesión para el uso de la propiedad industrial y el suministro de tabaco reconstruido para la fabricación de los productos con las marcas licenciadas.
  2. Por el tipo de actividad que desarrollan las firmas contratantes —en el caso, tabaco—, que se encuentra estrictamente regulada tanto en el orden local como en el extranjero, resulta comprensible el hecho de que las empresas licenciantes fijen condiciones de producción, distribución y comercialización de los productos que poseen su marca, desechándose así la idea de que, en la práctica, la empresa contribuyente hubiera demandado —o mejor dicho, importado— un servicio a aquellas.

 

Texto Completo: CAF 83620/2016/CA1

2ª Instancia.- Buenos Aires, octubre 16 de 2018.

Considerando: I. Que a fs. 648/655 vta. el Tribunal Fiscal de la Nación, Sala B, resolvió revocar la Resolución N° 58/08 (DV DEOB), dictada el 22/12/2008 (fs. 13/66) por la División Determinaciones de Oficio “B” del Departamento Técnico Grandes Contribuyentes Nacionales de la Subdirección General de Operaciones Impositivas de la AFIP-DGI, mediante la cual se determinó de oficio la materia imponible en el impuesto al valor agregado —en adelante IVA— por los períodos fiscales 01/03 a 12/05; con más los intereses resarcitorios y una multa en los términos del artículo 45 de la ley de procedimiento tributario, con costas.

Luego de reseñar las posiciones de las partes contendientes, citó el plexo normativo que consideró aplicable y sostuvo que la cuestión a dirimir radicaba en dilucidar si se habían efectuado prestaciones de servicios en el exterior, siendo las mismas utilizadas o explotadas efectivamente en el país.

Bajo tal premisa, entendió que el organismo recaudador no había logrado acreditar su postura, en torno a la utilización o explotación en la República Argentina de servicios prestados en el exterior, puesto que de la prueba producida no surgía que las empresas licenciantes hubieran prestado servicios técnicos ni otros servicios diferentes de la cesión para el uso de la propiedad industrial y el suministro de tabaco reconstruido para la fabricación de las marcas licenciadas.

A modo de conclusión, afirmó no ha sido probado que durante los períodos cuestionados Nobleza Piccardo SAIC Y F —en adelante “Nobleza”— hubiera recibido asistencia técnica que se tradujese en una importación de servicios.

Mencionó que similar criterio ha seguido la Sala C del Tribunal Fiscal de la Nación, confirmado por la Sala I de esta Cámara Nacional en lo Contencioso Administrativo Federal (autos “Nobleza Piccardo SACIF” —Expte N° 25082/2014—, del 01/12/2015).

En el desarrollo del pronunciamiento efectuó un detalle del contenido de los contratos celebrados por la actora con las firmas radicadas en el extranjero, los cuales forman parte de las actuaciones administrativas —en adelante “a.a.”— que se tienen a la vista. Las firmas contratantes son las que se pasan a describir: i) Societe Nationale D’Explotation Industrialle Des Tabacs Et Allimettes —SEITA—, en relación a las marcas Parisiennes y Gitanes Blondes; ii) British American Tobacco —BAT— (Investments) Limited: marca Viceroy; iii) Brown & Williamson Tobacco Corporation —actualmente British American Tobacco (Brands) Inc.: marcas Actron, Barclay, Kent, Kool, Lucky Strike, Micronite, Pall Mall y True; iv) Overseas Trademarks Limited (OTL) – actualmente British American Tobacco (Brands) Inc.: marcas Derby y Jockey Club; v) enmienda del contrato celebrado con Japan Tobacco International SA (JTI) —anteriormente se había celebrado un contrato con RJ Reynolds Tobacco Company—: marcas Camel y Winston.

En dicha labor especificó las principales cláusulas contractuales, las cuales, en sustancia, prevén que las firmas licenciantes cedieron a Nobleza el derecho a la utilización de las marcas descriptas contra el pago de regalías —cuantificadas en un porcentual de las ventas netas—, obligándose la licenciataria a remitir muestras del producto fabricado a la licenciante, a admitir el ingreso a sus instalaciones de personal de esta última para que inspeccionaran los productos y los métodos de fabricación —cuyo costo es a cargo de la licenciante—, y a suministrar información acerca del volumen de ventas, participación en el mercado de los productos fabricados, actividad de la competencia, etc.

También destacó que existen cláusulas de confidencialidad en el uso de la marca; cláusulas que dejan expresamente esclarecido que la titularidad de la marca, la tecnología licenciada, el paquete comunicacional y todos los derechos intelectuales inherentes a ellos son de propiedad exclusiva de la licenciante.

Destacó que los contratos contienen cláusulas según las cuales la licenciante suministra a la licenciataria servicios técnicos para ser utilizados en relación con la fabricación, acondicionamiento y empaque de los productos.

Por otro lado, en relación al análisis de las muestras por parte de las firmas licenciantes; al suministro de información técnica y evaluaciones de calidad, y a las inspecciones en las instalaciones de Nobleza, el tribunal analizó la contestación al requerimiento oportunamente cursado a la actora (a.a., cuerpo IVA N° 2, fs. 270/273), en donde ésta expuso que no ha recibido asesoramiento relacionado con el desarrollo —calidad, mezcla de tabaco, sabor, contenido de humedad, largo, peso, filtro, etc.—, estrategias y campañas de publicidad de parte de la firma SEITA, debido a que la firma posee procesos y normas de calidad para su labor productiva acorde con estándares internacionales, contando con su propio laboratorio.

Por su parte, destacó que del mismo cuerpo de antecedentes surgía que la firma había suscripto con la firma BAT un contrato por separado, en el cual se acordó la prestación de “servicios consultoría, asistencia técnica y provisión de ingeniería de detalle”.

Por último, en lo que se refiere a las propias expresiones de la firma inspeccionada, destacó el tribunal sentenciante que la firma manifestó que no recibió asesoramiento relacionado con la calidad, mezcla de tabaco, sabor, largo, peso, filtro, boquillas, papel de cigarrillo, etc. de parte de la empresa JTI (a.a., fs. 385/388).

Desde otro ángulo, sostuvo que de la prueba de exhorto producida surgió que las firmas SEITA y JTI (RJ Reynolds Tobacco Company) otorgaron a Nobleza la licencia para el uso de las marcas Parisiennes y Gitanes Blondes en la Argentina, lo cual comprende los derechos de fabricación, venta, comercialización y distribución, “otorgados bajo licencia, propiedad industrial de los mismos bajo la forma de conocimiento técnicos (know how) (marcas, know how, fórmulas secretas para las mezclas y sabores de tabaco), la provisión de componentes para la fabricación de las marcas otorgadas bajo licencia (concretamente, el tabaco reconstruido) y el uso de un paquete de comunicaciones de Seita y JTI” (fs. 654 vta.).

De dicho medio probatorio también se extrae —remarcó el sentenciante— que el uso del paquete comunicacional no comprende la provisión y el desarrollo de ninguna campaña de publicidad y/o film de ningún tipo, no proveyendo servicios técnicos o de otro tipo aparte de la licencia para usar la propiedad industrial para la fabricación de las marcas otorgadas bajo licencia.

Destacó que, en relación al contrato que Nobleza había suscripto con BAT, en el cual se acordaron “servicios de consultoría, asistencia técnica y provisión de ingeniería de detalle”, le asiste razón a la apelante, “…ya que BAT proporciona … diversas recomendaciones, capacitación, guías, indicaciones, informes, estudios, derechos de uso de patentes de invención y otras prestaciones aplicadas al proceso productivo y los productos elaborados por la recurrente, pero que las mismas no implican necesariamente la prestación de su servicio de asistencia técnica”. Y agregó “Al respecto cabe destacar que en el caso de BAT … se dejó sentado que como titular y licenciante de marcas en general y de las Marcas en la Argentina en particular, BAT Brands Inc. exige que los licenciatarios y sublicenciantarios cumplan ciertas normas de calidad para los productos y los materiales de embalaje y publicidad o marketing, que usen o incorporen las Marcas en la Argentina… (fs. 654 vta.).

En lo concerniente al envió de muestras a las firmas licenciantes y a la inspección que éstas realizan en las instalaciones de Nobleza, sostuvo que ello en modo alguno implica la existencia de una asistencia técnica, ya que la recurrente posee procesos y normas de calidad para su proceso productivo.

Efectuó consideraciones en torno a la prueba pericial en sistemas y pericial técnica producidas en la instancia administrativa, en las cuales los profesionales intervinientes dictaminaron que en el laboratorio de Nobleza realizan diversos procesos que siguen los requerimientos de la Norma ISP 17025 (Norma IRAM 301/93), y que, ya con anterioridad a los períodos fiscalizados, la empresa poseía el Certificado de Acreditación de Laboratorio de Ensayo N° LE-002, acorde con la Norma IRAM 3021 (equivalente a la ISPO/IEC 25), que establece los requisitos generales para la competencia en la realización de ciertos ensayos como fracción particulada total, fracción particulada libre de agua y nicotina, agua, nicotina, número de pitadas y monóxido de carbono. Destacó asimismo que contaba con certificados de testeo UKAS (Accreditation Certificate-Testing Laboratory N° 1789), BVQI/UKAS (Certificación de la concordancia del Sistema de Gerenciamiento de la Calidad de Nobleza Piccardo con las exigencias de la Norma ISP 9001:2000), referida a los requisitos para un sistema de gestión de calidad.

Finalmente, puso de resalto que, de la prueba informativa producida en instancias de ese Tribunal Fiscal, la actora acreditó el desarrollo de la labor publicitaria por parte de las firmas McCann Erickson Argentina, 141 Bonta SA y Grey Argentina SA.

II. Que contra dicho pronunciamiento el Fisco Nacional interpuso recurso de apelación a fs. 656 —concedido a fs. 659—, expresando sus agravios a fs. 661/667, los cuales fueron replicados por la contraria a fs. 669/673 vta.

Afirma que en virtud de los contratos celebrados con las firmas del exterior la contribuyente acordó una “cesión de uso y goce de derechos que implica una concesión de explotación industrial y comercial de los productos, en una zona y por un período determinado, resultando dicha prestación alcanzada por el tributo en virtud de lo dispuesto por el artículo 3° inciso e) de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y segundo párrafo del artículo 8° del Decreto Reglamentario de la Ley del tributo siendo efectuada por un sujeto del exterior y cuya utilización efectiva se lleva a cabo en el país, encuadra dentro del objeto del impuesto indicado en el inciso d) del artículo 1° de la ley del tributo” (fs. 662 vta.).

Explica el concepto del hecho imponible contenido en el artículo 1° de la ley del gravamen, el cual —afirma— guarda concordancia con el artículo 3° inciso e); en relación a ello invoca la RG (AFIP) 549 del año 1999, que regula las prestaciones realizadas en el exterior que son utilizadas o explotadas en el país.

Asimismo, efectúa consideraciones en torno a lo normado en el segundo párrafo del artículo 8° del decreto 692/1998.

Argumenta que a los fines de la legislación impositiva se entiende por “asistencia técnica, ingeniería y/o consultoría, a aquellas prestaciones que se cumplan bajo la forma de locación de obra o servicios, en la medida que impliquen un conocimiento técnico aplicado a la actividad productiva de la contratante local y la transmisión a ésta o su personal de dicho conocimiento, ya sea … mediante capacitación, recomendaciones, guías, indicaciones de mecanismos o procedimientos técnicos, suministro de planos, estudios, informes o semejantes …” (fs. 663 vta. Cita doctrina y jurisprudencia).

Desde otro plano, expone que en el decisorio apelado trasuntan errores de magnitud suficiente para apartarse de la aplicación del artículo 86 de la ley 11.683, lo cual admitiría una nueva apreciación de los elementos fácticos obrantes en autos.

En línea con ello, asevera que se ha omitido considerar los claros y expresos términos que surgen de las cláusulas de los contratos celebrados entre las partes, en virtud de los cuales se ha otorgado a Nobleza el derecho exclusivo para la utilización de las marcas licenciadas en relación a la producción, venta, distribución, publicidad y promoción de los productos comercializados.

Precisa que los contratos contemplan que las actividades descriptas se realizan bajo “información técnica, fórmulas y especificaciones (know how) y uso de paquete comunicacional”, los cuales son suministrados por la licenciante.

Afirma que el envío de muestras a las firmas licenciantes, junto con el derecho de éstas de efectuar inspecciones en los establecimientos de Nobleza, evidencian el control que aquella ejerce sobre la actividad de ésta. En este sendero, también apunta el pago de regalías en base a porcentuales de venta y a la vigencia temporal de los acuerdos.

Declara que los contratos prevén tanto prestaciones por asistencia técnica como licencias de uso de la marca, resultando de ambos conceptos conexos y relacionados, la activación de lo preceptuado en el artículo 3° de la ley de IVA.

Insiste en que de la simple lectura de los contratos se extrae inequívocamente la participación de las sociedades extranjeras en el asesoramiento, control y evaluación de la calidad de los productos comercializados por Nobleza.

Manifiesta que el tribunal sentenciante no tuvo en cuenta que la propia actora reconoció la realización de prestaciones complementarias por parte de las firmas extranjeras.

Relativiza el valor probatorio de las respuestas —vía exhorto— de las firmas licenciantes, puesto que se trata de firmas co-contratantes, vinculadas comercialmente y con intereses económicos comunes aún hoy vigentes; en razón de ello —concluye— no cabe presumir imparcialidad en su proceder.

Acusa que el fallo apelado cuenta con “ciertas incongruencias” en torno a la firma BAT, por cuanto, si bien el contrato prevé que la firma proporcionaría asistencia técnica —recomendaciones, capacitación, guías, indicaciones, informes, estudios, etc.-, el tribunal concluye, sin ensayar explicación alguna, que ello no implica necesariamente la prestación del servicio de asistencia técnica.

Interpreta que la prueba pericial técnica no abona la postura de la firma actora, como tampoco las respuestas a los oficios cursadas por las compañías publicitarias.

Reafirma que en los contratos se contemplan prestaciones con carácter de asistencia técnica por parte de las empresas del exterior, lo que incluye no sólo la efectivamente prestada, sino también la que tiene derecho a exigir.

Mantiene la reserva del caso federal y solicita que se revoque la sentencia apelada, con costas.

III. Que previo a ingresar al tratamiento de los agravios, es importante recordar que esta Alzada no se encuentra obligada a seguir al recurrente en todas y cada una de las cuestiones y argumentaciones que propone a su consideración, sino tan sólo aquéllas que resulten conducentes para decidir el caso y que bastan para dar sustento a un pronunciamiento válido (conf. CSJN, Fallos: 258:304, 262:222, 265:301, 272:225, 278:271, 291:390, 297:140; 301:970; esta Sala, “ACIJ c. EN —ley 24.240— M° Planificación s/ proceso de conocimiento”, del 29/05/2008; “Multicanal SA y otro c. EN— SCI DLC (Actas 2600/09 y otras) s/ amparo ley 16.986″, del 21/05/2009; “Ciudadanos Libres Calidad Institucional Asoc Civil c. EN— Dto. 67/2010 s/ medida cautelar (autónoma)”, del 21/10/2010; “CPACF— inc. MED (02/03/2011) c. BCRA— Comunicación “A” 5147 y otro s/ proceso de conocimiento”, del 18/04/2011; “Nardelli Moreira Aldo A. c. EN— DNM Disp 1207/11 – Legajo 13975— (S02:9068/11) s/ medida cautelar (autónoma)”, del 25/08/2011, “Rodríguez Rubén O. c. DGI s/ Recurso directo de organismo externo”, del 07/08/2014, “Laham, Alberto E. c. DGI s/ Recurso directo de organismo externo”, del 07/05/2015, entre otros).

IV. Que corresponde comenzar por recordarse que, el recurso previsto en el artículo 86 inciso b) de la ley 11.683, otorga carácter limitado a la revisión de esta Cámara, y que, por principio, queda excluido de ella el juicio del Tribunal Fiscal respecto de los extremos de hecho (conf. Fallos: 300:985).

Si la recurrente, en causas como la presente, pretende la revisión por parte de esta Alzada de aspectos fácticos de la sentencia apelada, el recurso debe necesariamente cumplir un requisito de procedencia previo, esto es, demostrar el error en la apreciación de la prueba por parte del tribunal de grado, lo cual, además, debe evidenciar un obrar arbitrario o irrazonable.

Ello sentado, en su memorial de agravios el Fisco Nacional afirma que en el sub judice corresponde apartarse del principio rector consagrado en el mentado artículo 86, en el entendimiento de que el decisorio atacado incurre en errores de magnitud, debiendo en consecuencia admitirse una nueva apreciación de los elementos fácticos obrantes en la causa.

Al respecto, cabe recordar que “…lo que se encuentra sometido a conocimiento de este tribunal consiste, primeramente, en verificar si se evidencian deficiencias manifiestas en la valoración efectuadas por dicho tribunal. Puesto que, cuando lo decidido por el Tribunal Fiscal de la Nación se apoya en la ponderada valoración del conjunto de elementos probatorios incorporados en el proceso (arg. CSJN, Fallos: 332:357), sólo cabe confirmar la decisión recurrida (CSJN, Fallos: 326:2987 y 334:249).” (cfr. CNACAF, Sala III, “La Luguenze SRL (TF 31.645-I) c. DGI”, Causa 27.409/2012, del 31/10/2012).

V. Que en autos el thema decidendum gira en torno a determinar si las prestaciones que surgen de los contratos que la empresa actora celebró con las firmas radicadas en el extranjero —identificadas en el considerando I de la presente— se encuentran gravadas por el IVA.

En términos precisos, la contienda se centra en el aspecto material del hecho imponible del gravamen, de donde, de seguirse la tesitura fiscal, los pagos de regalías que Nobleza efectuó a las firmas licenciantes representarían componentes del débito fiscal en cabeza de aquella.

VI. Que corresponde poner de resalto que, en las distintas piezas en las cuales el Fisco Nacional ha esgrimido su posición sobre el particular —resolución determinativa de oficio, contestación del recurso de apelación ante el Tribunal Fiscal y expresión de agravios—, ha adoptado una dirección que no cuenta con la precisión y el grado de detalle que la materia exige (arg. ley 11.683, art. 17 primer párrafo).

Adviértase que por un lado hace referencia a una “importación de servicios” —invocando el art. 1° inc. d) de la ley del gravamen y la RG (AFIP) N° 549— y, al mismo tiempo, efectúa distinciones entre la “cesión de derechos” —fundamentalmente el uso, licencia y goce de las marcas de las cuales son propietarias las firmas del exterior— y la “concesión de explotación industrial y comercial de los productos”, incluyendo en ésta a la prestación de “servicios de asistencia técnica” y la “transferencia de tecnología”; sobre este extremo reseña el artículo 3° inciso e) de la ley del impuesto y el artículo 8° de su decreto reglamentario.

Es de advertir que la distinción no es menor, pues, a los ojos del régimen del IVA, nos encontramos ante dos hechos imponibles diferentes. Veamos.

La importación de servicios se encuentra prevista en el artículo 1° inciso d) de la ley, el cual dispone “Las prestaciones comprendidas en el inciso e) del artículo 3°, realizadas en el exterior cuya utilización o explotación efectiva se lleve a cabo en el país, cuando los prestatarios sean sujetos del impuesto por otros hechos imponibles y revistan la calidad de responsables inscriptos”. Como se sabe, se trata de un hecho imponible complejo, pues además de tomar en consideración el aspecto material del mismo —la prestación del servicio en el exterior y su aprovechamiento en el país— lo sujeta a la condición que revista el sujeto local.

Por otro lado, la ley prevé como otro hecho imponible la realización de obras, locaciones y prestación de servicios a los que hace alusión el artículo 3° de la ley 20.631 (t.v.), especificando el decreto 692/98 que comprende a todas las obligaciones de dar y/o de hacer por las cuales el sujeto se obligue a ejecutar, a través del ejercicio de su actividad y mediante una retribución determinada, un trabajo o servicio que le permita recibir un beneficio, no encontrándose comprendidas las “transferencias o cesiones del uso o goce de derechos, excepto cuando las mismas impliquen … una concesión de explotación industrial o comercial…”.

VII. Que, en este esquema, el tribunal de grado encauzó el debate en torno al primer tópico, resolviendo que, en la especie, no se ha probado que Nobleza hubiera recibido asistencia técnica alguna que se tradujese en una importación de servicios. Dicho encuadre es acertado.

Analizar el planteo a la luz del segundo hecho imponible descripto hubiere conducido, sin más, al rechazo del planteo del Fisco Nacional, por no cumplirse con todos los recaudos que la ley impone, al hallarse ausente el elemento territorial. En efecto, las obras, locaciones y servicios deben realizarse en el país para estar gravadas (conf. ley 20.631, art. 1° inc. b).

A partir de esta disquisición, teniendo por norte el hecho imponible “importación de servicios”, habrá de analizarse si la sentencia apelada representa una derivación razonada del derecho vigente.

VIII. Que se encuentra fuera de discusión que, entre Nobleza y las firmas foráneas, se han celebrado sendos contratos en virtud de los cuales éstas cedieron el uso y goce de las marcas de productos tabacaleros a aquella, sumado a una serie de prestaciones en cabeza de ambas partes.

Así, fundamentalmente Nobleza se obligó a remitir a la titular de la marca muestras de los productos fabricados —lo que incluye tanto el bien comercializado como su envoltorio—; a admitir inspecciones por parte de la empresa licenciante —cuyo costo es a cargo de ésta—, y a producir y comercializar el producto de acuerdo a los estándares fijados por la licenciante.

De su lado, las titulares de las marcas se obligaron a proveer los conocimientos técnicos —el know how— y los componentes necesarios para la fabricación de los productos que llevan su marca, en favor de la licenciataria.

En este cuadro de situación, la interpretación que efectuó el Tribunal Fiscal respecto de los resultados que derivan de la producción de la totalidad de la prueba luce razonable, motivo por el cual habrá de estarse a los términos de la sentencia dictada en consecuencia; ello sin perjuicio de la especial mención que se realizará en el considerando IX.

Frente a la expresión del a quo, en el sentido de que las empresas licenciantes no han prestado a la actora servicios técnicos ni otros servicios diferentes de la cesión para el uso de la propiedad industrial y el suministro de tabaco reconstruido para la fabricación de los productos con las marcas licenciadas, el organismo recaudador insiste en que los contratos prevén la prestación de asistencia técnica como un concepto conexo y relacionado con la licencia de la marca.

Tal declaración prima facie se orienta a reeditar un debate que ya se encuentra zanjado, desde que, más allá de lo que las partes han plasmado en los instrumentos contractuales, en autos se tuvo por no probado que las firmas licenciantes hubieran prestado tal tipo de servicios.

Sin perjuicio de ello, y a mayor abundamiento, cabe tener en cuenta el tipo de actividad que desarrollan las firmas contratantes, la cual se encuentra estrictamente regulada, tanto en el orden local como en el extranjero. Ello dota de comprensibilidad al hecho de que las empresas licenciantes fijen condiciones de producción, distribución y comercialización de los productos que poseen su marca, desechándose la idea de que, en la práctica, Nobleza hubiera demandado —o, mejor dicho: importado— un servicio a aquellas.

IX. Que mención aparte merece el tratamiento dispensado por el tribunal a la relación comercial que vincula a Nobleza con la firma British American Tobacco: BAT.

El Fisco acusa “cierta incongruencia” en el fallo apelado, desde que, a pesar de reconocerse que de la literalidad del convenio surge la contratación de asistencia técnica, concluye el Tribunal —sin intentar ensayar siquiera explicación alguna— que las recomendaciones, guías, indicaciones, etc., no implican la prestación de tales servicios.

En sentido estricto, el agravio apunta al razonamiento seguido por el tribunal cuando afirma que “en cuanto al contrato que la recurrente firmó con BAT en el que se acordó servicios de consultoría, asistencia técnica y provisión de ingeniería de detalle obrante a fs. 1028/1037 [la cita corresponde a las actuaciones administrativas] le asiste razón a la actora ya que BAT proporciona —en cumplimiento a lo dispuesto en el contrato de asistencia técnica— diversas recomendaciones, capacitación guías, indicaciones, informes, estudios, derechos de uso de patentes de invención y otras prestaciones aplicadas al proceso productivo y los productos elaborados por la recurrente, pero que las mismas no implican necesariamente la prestación de su servicios de asistencia técnica”.

Incurre en un error el Tribunal Fiscal en este aspecto.

De las constancias de autos surge que Nobleza ha suscripto dos clases de contratos diferentes con BAT.

Uno, denominado “Contrato de licencia de uso de marca y asistencia técnica”, con vigencia a partir del 01/07/1994, en virtud del cual BAT —en carácter de licenciante poseedora y dueña beneficiaria de las marcas, del know how técnico y de información confidencial— le cedió onerosamente los derechos y la licencia exclusiva para utilizar la tecnología, las marcas registradas y el paquete comunicacional con respecto a la producción, venta, comercialización y distribución de los productos (a.a., cuerpo IVA 2, fs. 238/254).

Y otro, titulado “Contrato de asesoramiento. Incluyendo servicios de asistencia técnica y provisión de ingeniería de detalle”, celebrado tanto el día 15/12/1994, como el 29/05/2006 (fs. 286/288); en el mismo se lee que BAT posee la estructura científica, técnica y profesional necesaria a nivel internacional para ofrecer servicios de consultoría, asistencia técnica, ingeniería de detalle y otros servicios relacionados con la industria del tabaco. En su segunda cláusula especifica los principales servicios que brinda a Nobleza, entre los cuales menciona “Asesoramiento sobre tecnología de información, planeamiento, comienzo de operaciones y servicios de administración”, “Asesoramiento sobre metodología para evaluación del rendimiento del personal”, “Mezcla de hojas. Desarrollo de producto”, “Sistema de seguridad y de protección industrial”, finalizando la misma con la siguiente expresión “La lista precedente no impide el suministro de cualquier otro servicio requerido por Nobleza en relación con sus actividades…”.

Vemos pues que el contenido y alcance de ambos instrumentos son diferentes. El mencionado en primer término obedece a las reglas generales analizadas anteriormente, desde que concierne a la cesión de los derechos sobre las marcas y al proceso productivo. En cambio, en virtud del otro, BAT se obliga a prestar servicios de distinta naturaleza en favor de Nobleza.

Ahora bien, fue la propia actora la que informó la existencia de estas dos contrataciones, describiendo que los servicios que Nobleza le puede requerir a BAT en virtud del “Contrato de asesoramiento. Incluyendo servicios de asistencia técnica y provisión de ingeniería de detalle” son susceptibles de ser prestados en relación a cualquiera de las marcas que Nobleza comercializa, ya que no se restringen a una marca específica (vide fs. 80 vta./82 vta.).

De ello mismo había dado cuenta la actora al cumplir el requerimiento cursado por la inspección actuante (a.a., fs. 270/273) y luego BAT al contestar el exhorto ordenado en autos (fs. 558/562). Incluso en la propia sentencia se distingue a ambos tipos de contratos (vide fs. 654).

El yerro en el cual incurre el tribunal administrativo consiste en afirmar que los diversos servicios descriptos en el segundo contrato detallado “no implican necesariamente la prestación de su servicio de asistencia técnica”, cuando, en rigor de verdad, tales servicios no han formado parte de esta litis. Efectivamente, la Resolución N° 58/2008 (DV DEOB), que instrumentó el ajuste fiscal en debate, sólo ha incluido al “Contrato de Licencia de Uso de Marca y Asistencia Técnica” (conf. fs. 24/25); la incorporación del otro contrato únicamente ha obedecido a la actora, quien explicó que para llevar a cabo su actividad productiva cuenta con su propio laboratorio y con la asistencia técnica requerida a BAT en razón de este último contrato.

En suma, sin desmedro de la incorrecta conclusión a la que el Tribunal Fiscal arribó sobre este singular, en nada se ve alterada su conclusión, habida cuenta de que tal circunstancia no dota de consistencia al ajuste fiscal.

En virtud de lo expuesto, se resuelve: rechazar el recurso de apelación deducido por el Fisco Nacional y, en consecuencia, confirmar la sentencia apelada, imponiendo las costas al Fisco Nacional (Cód. Proc. Civ. y Com. de la Nación, art. 68, primer párrafo). Regístrese, notifíquese y devuélvase. — Jorge E. Argento. — Carlos M. Grecco. — Sergio G. Fernández.