Autor: Richard Amaro Gómez
Introducción. La legislación anterior.
Recordemos primeramente que la sociedad conyugal es el régimen normativo patrimonial que comienza con la unión matrimonial. En la legislación anterior, o sea, antes de la reforma impositiva, teníamos ciertas disposiciones específicas relativas al régimen del matrimonio, aunque hay que aclarar que la sociedad conyugal por sí sola no constituye un sujeto del impuesto. Es decir, no es un sujeto pasivo del tributo, sino que los sujetos del impuesto son cada uno de los cónyuges en particular.
No obstante lo expuesto, el problema se presentaba con los denominados bienes gananciales, que en líneas generales podemos decir que son aquellos adquiridos durante el matrimonio. En nuestro Código Civil anterior, los artículos 1271 y 1272 permitían definir el concepto de bienes ganancias como aquellos adquiridos durante el matrimonio, ya sea conjuntamente o de manera individual, por cualquier título, quedando afuera:
a) Los bienes propios adquiridos antes del matrimonio.

b) Los adquiridos por herencia, legado o donación.
El actual Código Civil y Comercial de la Nación directamente enumera en el artículo 465 son bienes gananciales a saber:
a) “los creados, adquiridos por título oneroso o comenzados a poseer durante la comunidad por uno u otro de los cónyuges, o por ambos en conjunto, siempre que no estén incluidos en la enunciación del artículo 464 ;

b) los adquiridos durante la comunidad por hechos de azar, como lotería, juego, apuestas, o hallazgo de tesoro;

c) los frutos naturales, industriales o civiles de los bienes propios y gananciales, devengados durante la comunidad;

d) los frutos civiles de la profesión, trabajo, comercio o industria de uno u otro cónyuge, devengados durante la comunidad;

e) lo devengado durante la comunidad como consecuencia del derecho de usufructo de carácter propio;

f) los bienes adquiridos después de la extinción de la comunidad por permuta con otro bien ganancial, mediante la inversión de dinero ganancial, o la reinversión del producto de la venta de bienes gananciales, sin perjuicio de la recompensa debida al cónyuge si hay un saldo soportado por su patrimonio propio.

Sin embargo, si el saldo es superior al valor del aporte ganancial, el nuevo bien es propio, sin perjuicio de la recompensa debida a la comunidad;

g) los créditos o indemnizaciones que subrogan a otro bien ganancial;

h) los productos de los bienes gananciales, y los de las canteras y minas propias, extraídos durante la comunidad;

i) las crías de los ganados gananciales que reemplazan en el plantel a los animales que faltan por cualquier causa y las crías de los ganados propios que excedan el plantel original;

j) los adquiridos después de la extinción de la comunidad, si el derecho de incorporarlos al patrimonio había sido adquirido a título oneroso durante ella;

k) los adquiridos por título oneroso durante la comunidad en virtud de un acto viciado de nulidad relativa, confirmado después de la disolución de aquélla;

l) los originariamente gananciales que vuelven al patrimonio ganancial del cónyuge por nulidad, resolución, rescisión o revocación de un acto jurídico;

m) los incorporados por accesión a las cosas gananciales, sin perjuicio de la recompensa debida al cónyuge por el valor de las mejoras o adquisiciones hechas con sus bienes propios;

n) las partes indivisas adquiridas por cualquier título por el cónyuge que ya era propietario de una parte indivisa de carácter ganancial de un bien al extinguirse la comunidad, sin perjuicio de la recompensa debida al cónyuge en caso de haberse invertido bienes propios de éste para la adquisición

o) la plena propiedad de bienes cuya nuda propiedad se adquirió a título oneroso durante la comunidad, si el usufructo se consolida después de su extinción, así como la de los bienes gravados con derechos reales que se extinguen después de aquélla, sin perjuicio del derecho a recompensa si para extinguir el usufructo o los otros derechos reales se emplean bienes propios.

No son gananciales las indemnizaciones percibidas por la muerte del otro cónyuge, incluso las provenientes de un contrato de seguro, sin perjuicio, en este caso, de la recompensa debida a la comunidad por las primas pagadas con dinero de ésta”.
Por otra parte, el artículo 464 lista los bienes propios, al listarlos de la siguiente manera:
a) “los bienes de los cuales los cónyuges tienen la propiedad, otro derecho real o la posesión al tiempo de la iniciación de la comunidad
b) los adquiridos durante la comunidad por herencia, legado o donación, aunque sea conjuntamente por ambos, y excepto la recompensa debida a la comunidad por los cargos soportados por ésta
Los recibidos conjuntamente por herencia, legado o donación se reputan propios por mitades, excepto que el testador o el donante hayan designado partes determinadas
No son propios los bienes recibidos por donaciones remuneratorias, excepto que los servicios que dieron lugar a ellas hubieran sido prestados antes de la iniciación de la comunidad. En caso de que el valor de lo donado exceda de una equitativa remuneración de los servicios recibidos, la comunidad debe recompensa al donatario por el exceso;
c) los adquiridos por permuta con otro bien propio, mediante la inversión de dinero propio, o la reinversión del producto de la venta de bienes propios, sin perjuicio de la recompensa debida a la comunidad si hay un saldo soportado por ésta
Sin embargo, si el saldo es superior al valor del aporte propio, el nuevo bien es ganancial, sin perjuicio de la recompensa debida al cónyuge propietario
d) los créditos o indemnizaciones que subrogan en el patrimonio de uno de los cónyuges a otro bien propio
e) los productos de los bienes propios, con excepción de los de las canteras y minas
f) las crías de los ganados propios que reemplazan en el plantel a los animales que faltan por cualquier causa. Sin embargo, si se ha mejorado la calidad del ganado originario, las crías son gananciales y la comunidad debe al cónyuge propietario recompensa por el valor del ganado propio aportado;
g) los adquiridos durante la comunidad, aunque sea a título oneroso, si el derecho de incorporarlos al patrimonio ya existía al tiempo de su iniciación;
h) los adquiridos en virtud de un acto anterior a la comunidad viciado de nulidad relativa, confirmado durante ella
i) los originariamente propios que vuelven al patrimonio del cónyuge por nulidad, resolución, rescisión o revocación de un acto jurídico;
j) los incorporados por accesión a las cosas propias, sin perjuicio de la recompensa debida a la comunidad por el valor de las mejoras o adquisiciones hechas con dinero de ella;
k) las partes indivisas adquiridas por cualquier título por el cónyuge que ya era propietario de una parte indivisa de un bien al comenzar la comunidad, o que la adquirió durante ésta en calidad de propia, así como los valores nuevos y otros acrecimientos de los valores mobiliarios propios, sin perjuicio de la recompensa debida a la comunidad en caso de haberse invertido bienes de ésta para la adquisición;
l) la plena propiedad de bienes cuya nuda propiedad se adquirió antes del comienzo de la comunidad, si el usufructo se extingue durante ella, así como la de los bienes gravados con otros derechos reales que se extinguen durante la comunidad, sin perjuicio del derecho a recompensa si para extinguir el usufructo o los otros derechos reales se emplean bienes gananciales;
m) las ropas y los objetos de uso personal de uno de los cónyuges, sin perjuicio de la recompensa debida a la comunidad si son de gran valor y se adquirieron con bienes de ésta; y los necesarios para el ejercicio de su trabajo o profesión, sin perjuicio de la recompensa debida a la comunidad si fueron adquiridos con bienes gananciales;
n) las indemnizaciones por consecuencias no patrimoniales y por daño físico causado a la persona del cónyuge, excepto la del lucro cesante correspondiente a ingresos que habrían sido gananciales;
ñ) el derecho a jubilación o pensión, y el derecho a alimentos, sin perjuicio del carácter ganancial de las cuotas devengadas durante la comunidad y, en general, todos los derechos inherentes a la persona;
o) la propiedad intelectual, artística o industrial, si la obra intelectual ha sido publicada o interpretada por primera vez, la obra artística ha sido concluida, o el invento, la marca o el diseño industrial han sido patentados o registrados antes del comienzo de la comunidad
El derecho moral sobre la obra intelectual es siempre personal del autor”.
La legislación anterior del Impuesto a las Ganancias estipulaba a través del artículo 28 que las disposiciones del Código Civil (léase en realidad Código Civil y Comercial de la Nación), sobre el carácter ganancial de los bienes de los cónyuges no rige a los fines del impuesto a las ganancias, siendo en cambio de aplicación las normas contenidas en los artículos sub siguientes. De esta manera y debido a la autonomía del derecho tributario, se apartó del derecho de fondo o general, para establecer sus reglas particulares.
Seguidamente y a través del artículo 29 de la ley del impuesto de marras, esbozó que corresponde asignar a cada cónyuge, las ganancias provenientes de:
a) Actividades personales (profesión, oficio, empleo, comercio, industria);
b) Bienes propios;
c) Bienes adquiridos con el producto del ejercicio de su profesión, oficio, empleo, comercio o industria.
Adicionalmente, por medio del artículo 30 se aclaró que corresponde atribuir totalmente al marido los beneficios de bienes gananciales, salvo excepción:
a) Cuando se trate de bienes adquiridos por la mujer en las condiciones señaladas en el inciso c) del artículo anterior;
b) Cuando exista separación judicial de bienes;
c) Cuando la administración de los bienes gananciales la tenga la mujer en virtud de una resolución judicial.
Relacionado con el inciso a) antes indicado, el Decreto (PE) N° 1344/1998, reglamentario del la ley de ganancias, dispuso en el artículo 51 que las rentas provenientes de bienes muebles e inmuebles gananciales serán declaradas por la esposa cuando se compruebe fehacientemente que han sido adquiridos con el producto del ejercicio de su profesión, oficio, empleo, comercio o industria.

Ley de reforma tributaria.
Como es sabido, la Ley (PL) N° 27.430 B.O. 29/12/2017 introdujo cambios importantes en materia de la atribución de rentas o ganancias de la sociedad conyugal, los cuáles comentamos a continuación:
1) Se derogó el artículo 28, referente al régimen tributario de la sociedad conyugal, a través del artículo 80 de la ley de reforma.

2) Se introdujeron cambios en el artículo 29:

– Se dispuso que sin importar el régimen patrimonial al que se someta la sociedad conyugal, la manera en que se atribuirán las rentas a cada conyugue. A estos fines traigamos a la memoria que existen básicamente dos grandes regímenes patrimoniales en nuestro Código Civil y Comercial de la Nación en lo que respecta al matrimonio: a) régimen de comunidad y b) el régimen de separación de bienes.

– Se modificó la manera de atribuir el resto de los bienes que no sean propios ni tampoco producto de actividades personales, al reglar que las rentas se asignarán por la parte o proporción en que hubiere contribuido a su adquisición cada cónyuge, o por el 50% cuando hubiere imposibilidad de determinarla. Esto incluye a los bienes gananciales.

3) Se derogó el artículo 30 referente a los beneficios de bienes gananciales, a través del. 80 de la ley de reforma.
Los cambios se pueden ver más claramente a través del siguiente cuadro:

Así las cosas, podemos concluir que la reforma en lo que respecta a la sociedad conyugal analizada en el presente trabajo, lo único sustancial que modifica es la manera de atribuir las rentas provenientes de bienes no propios y de aquellos que sean el resultado de la actividad personal.
Por último, no debemos perder de vista que aún falta la sanción del decreto reglamentario en el que seguramente tendremos mayores precisiones en relación a este tema.