Hechos:
La AFIP rechazó las solicitudes de devolución de crédito fiscal de IVA vinculado a operaciones de exportación, por cuanto el proveedor del contribuyente no pudo probar el origen, adquisición o producción de los bienes comercializados. Posteriormente, el Tribunal Fiscal de la Nación revocó el criterio fiscal. Deducido recurso de apelación, la Cámara lo rechazó.

Sumarios:
1. Si bien la resolución general 65/1997 otorgaba facultades al juez administrativo para investigar ampliamente las operaciones con base en las cuales se generaba el crédito fiscal reclamado, su ejercicio por parte del Fisco Nacional no puede implicar que el derecho a la restitución del IVA del exportador se subordine al cumplimiento de las obligaciones sustantivas por parte de los terceros con los que él operó, pues lo contrario implicaría constituir al contribuyente en una suerte de responsable del cumplimiento de la obligación sustantiva de otros, sin norma legal que así lo establezca, y liberar al Fisco de su inexcusable deber de verificar, fiscalizar y cobrar las sumas adeudadas por los contribuyentes.

Jurisprudencia Relacionada(*)
Igual Sentido
Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contenciosoadministrativo Federal, sala II, “Compañía Procesadora de Carnes S.A. c. E.N. – A.F.I.P. – D.G.I. – Resol. 192/09 (RDEX) s/ dirección general impositiva”, 15/12/2016, AR/JUR/98039/2016
(*) Información a la época del fallo

2. El Tribunal Fiscal de la Nación resulta competente para entender en la apelación de las resoluciones del fisco que habían rechazado las solicitudes de reintegro de créditos fiscales de IVA vinculadas a operaciones de exportación, de conformidad con el plenario “Las 2 C SA” —26/06/2017, AR/JUR/47129/2017—.

Jurisprudencia Relacionada(*)
Igual Sentido
Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contenciosoadministrativo Federal, sala I, “Decker Indelqui S.A. c. Dirección General Impositiva s/ recurso directo de organismo externo”, 29/08/2017, AR/JUR/64465/2017
Plenario
En“Las 2 C S.A. (TF 25214-I) c. DGI”, 26/06/2017, AR/JUR/47129/2017, sostuvo que es competente, en los términos del art. 159 de la ley 11.683 el Tribunal Fiscal de la Nación para entender en la apelación deducida contra la denegación de reintegro en concepto de crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado, vinculado a operaciones de exportación e intimación al ingreso de aquellas sumas oportunamente compensadas o devueltas con más los intereses resarcitorios.
(*) Información a la época del fallo

Texto Completo: 2ª Instancia.- Buenos Aires, octubre 3 de 2017.
Considerando: I. Que el Fisco Nacional dedujo recurso de apelación a fs. 275 contra los siguientes pronunciamientos dictados la Sala D del Tribunal Fiscal, a saber:
a) la resolución de fs. 156/161 por la que hizo lugar parcialmente a la excepción de incompetencia opuesta por el Fisco Nacional, con costas en proporción a los respectivos vencimientos; y
b) la sentencia de fs. 269/271 en la que revocó —con costas— las resoluciones dictadas el 28 de septiembre de 2001, por las cuales el Jefe de la División Resoluciones y Recursos de la Dirección de Devolución a Exportadores de la AFIP-DGI rechazó las solicitudes de crédito fiscal facturado en concepto de IVA, vinculado a operaciones de exportación correspondientes a los meses de enero, abril y junio de 1998, en virtud de lo previsto en el título II de la resolución 65/1997.
II. Que el Tribunal Fiscal dictó los pronunciamientos de fs. 79/82 y 316/320 con sustento en los siguientes fundamentos:
a) En cuanto a la excepción de incompetencia, cabe destacar que el procedimiento de aprobación o impugnación de los créditos fiscales involucrados en autos, si bien no siguen los pasos previstos en los artículos 16 a 18 de la ley 11.683 (t.o 1998), lo cierto es que el organismo fiscal efectúa una verdadera determinación, con fundamentos sustantivos y con base a un examen que apunta a establecer la real existencia, medida y legitimidad de los créditos. En ese sentido, corresponde al Tribunal Fiscal asumir el conocimiento del recurso deducido por la actora.
b) El Fisco Nacional admitió que el único proveedor con el que operó el contribuyente en los meses bajo examen fue el señor Scialabba y que las exportaciones de los productos adquiridos a aquél —operaciones que motivaron la emisión de las facturas cuyo crédito fiscal dio origen al pedido de devolución de IVA— se formalizaron sin inconvenientes y de acuerdo con las normas vigentes. El organismo fiscal no formuló observaciones respecto del precio, volumen y peso de los productos exportados y, a su vez, verificó las retenciones y percepciones aplicadas.
Sin embargo, cuestionó las operaciones concertadas entre el señor Pesce y su proveedor, con sustento en que éste no pudo probar el origen, la adquisición o la producción de los bienes que el recurrente exportó. Esa observación se sustentó en que: i) los inspectores no pudieron localizar a algunos de los proveedores del señor Scialabba; y ii) esos proveedores no presentaron declaraciones juradas ante el órgano recaudado, situación ésta que indicaba la probabilidad de utilización de “facturación apócrifa”.
c) De las actuaciones administrativas surge que el Fisco Nacional reconoció que las operaciones realizadas entre el actor y su proveedor se encontraban debidamente registradas en los libros contables de ambos. No obstante ello, el organismo fiscal se empeñó en cuestionar al recurrente supuestas irregularidades cometidas por terceros ajenos al círculo comercial, en tanto ellas se refirieron a los “proveedores del proveedor”.
Por lo demás, el propio señor Scialabba manifestó que la actividad que desarrollaba consistía en la compraventa de chatarra general, adquirida en el interior del país, sin contar con un proveedor principal. A su vez, afirmó que entre sus clientes se encuentra el señor Pesce (conf. acta F. 8400 022 n° 004531/32).
d) El organismo fiscal no puede imponer al contribuyente la obligación de verificar a los “proveedores de su proveedor”; máxime si del propio sistema informático de la AFIP ha respondido satisfactoriamente respeto del proveedor del contribuyente, confirmando la validez de los comprobantes utilizados y su no inclusión en la base “APOC”.
III. Que en la expresión de agravios de fs. 281/286 —replicada a fs. 293/297—, el Fisco Nacional sostiene las siguientes críticas:
a) El rechazo de la excepción de incompetencia es irrazonable. La naturaleza del acto impugnado —intimación administrativa, sin determinación de tributo en forma cierta o presunta, ni ajuste ni quebranto—, a la luz del criterio restrictivo con que deben interpretarse las normas que atribuyen competencia al Tribunal Fiscal, lleva a concluir que éste no se encontraba habilitado para entender en el recurso incoado por el actor.
b) Con relación al proveedor cuestionado, el tribunal de origen no tuvo en cuenta que: i) el actor no presentó documentación que permitiera verificar “las ventas realizadas al Sr. Scialabba”; y ii) la inspección no logró comprobar la veracidad de los créditos fiscales declarados.
IV. Que, en forma preliminar, corresponde expedirse respecto de las quejas que la demandada dirige contra el rechazo de la excepción de competencia resuelta en el pronunciamiento de fs. 156/161.
Al respecto debe estarse a la doctrina legal que emana del pronunciamiento dictado por esta cámara en pleno el 26 de junio del corriente año en la causa “Las 2 C SA (TF 25214-I) c. DGI” (expte. N° 22.886/2012), la cual dispone que “[e]s competente, en los términos del art. 159 de la ley 11.683 el Tribunal Fiscal de la Nación para entender en la apelación deducida contra la denegación de reintegro en concepto de crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado, vinculado a operaciones de exportación e intimación al ingreso de aquellas sumas oportunamente compensadas o devueltas con más los intereses resarcitorios”.
Por ello, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 303 del Código Procesal y lo decidido por esta cámara, en pleno, en la causa n° 32.514/2010 “Edesur SA c. resolución 4245/2004 – ENRE (expte.183156) —SE— Resol. 784/2010 s/ entes reguladores”, el 16 de octubre de 2015, corresponde desestimar los agravios de Fisco Nacional en este punto y confirmar el pronunciamiento de 156/161. Las costas de ambas instancias se deben distribuir en el orden causado, en atención a las diferencias interpretativas suscitadas con carácter previo a la sentencia plenaria aludida (artículo 68, segunda parte, del Cód. Proc. Civ. y Com. de la Nación). Así se decide.
V. Que, para el examen de los agravios relativos a la cuestión de fondo debatida, cabe tener presente que en los informes de jefatura en cuyas conclusiones se fundaron los actos administrativos recurridos, los inspectores actuantes destacaron: i) la razonabilidad del criterio adoptado por la responsable a los efectos de la vinculación del crédito fiscal de las operaciones de exportación; y ii) la concordancia entre los saldos de IVA expuestos en las declaraciones juradas y los libros contables de la firma actora, como así también la correcta emisión y registración de los comprobantes que forman parte de las solicitudes de devolución.
Sin perjuicio de ello, los inspectores indicaron que respecto del señor Scialabba —único proveedor del actor en los períodos fiscales involucrados— no se pudo comprobar la veracidad de los créditos fiscales declarados, en tanto surgen irregularidades respecto de los proveedores de aquél.
Fue así que en las resoluciones impugnadas se expresó que en las “verificaciones realizadas por funcionarios de esta Administración (…) en cabeza del emisor del impuesto facturado Scialabba (…), se constató que las operaciones que fueran denunciadas por el exportador, y por las cuales se ha solicitado el impuesto facturado no han podido ser convalidadas (…) atento a verificarse que el proveedor citado no pudo probar el origen, adquisición o producción de los bienes transados que el exportador ha declarado adquirirlos y que han generado el impuesto cuya devolución ha sido solicitada”.
VI. Que para que proceda el reintegro previsto en el artículo 43 de la ley de IVA se requiere el cumplimiento de los requisitos formales y la acreditación fehaciente de las operaciones que hubieran motivado el pedido de devoluciones del impuesto, debiendo probar el contribuyente la compra, el pago, la entrega y la recepción de las mercaderías; circunstancias todas ellas que han sido debidamente acreditadas en autos y que el Tribunal Fiscal tuvo especialmente en cuenta al dictar el pronunciamiento apelado (conf. fs. 9/20, 45/48, 78/80 y 89/90 de las actuaciones administrativas).
Ahora bien, cabe destacar que la demandada en sus agravios no se hace cargo de rebatir los fundamentos ofrecidos por el Tribunal Fiscal para pronunciarse a favor de la revocación de los actos administrativos impugnados, en tanto únicamente reitera ante esta alzada el criterio que sostuvo al dictarlos.
Si bien la RG n° 65/1997 otorgaba facultades al juez administrativo para investigar ampliamente las operaciones en base a las cuales se generaba el crédito fiscal reclamado, lo cierto es que su ejercicio por parte del Fisco Nacional no puede implicar que el derecho a la restitución del IVA del exportador se subordine al cumplimiento de las obligaciones sustantivas por parte de los terceros con los que él operó. Aceptar esa consecuencia implicaría: i) constituir al contribuyente en una suerte de responsable del cumplimiento de la obligación sustantiva de otros, sin norma legal que así lo establezca; y ii) liberar al Fisco de su inexcusable deber de verificar, fiscalizar y cobrar las sumas adeudadas por los contribuyentes, mediante la transferencia de esa responsabilidad hacia un tercero, sin una ley que así lo autorice (Fallos 334:1854).
En virtud de lo expuesto, el tribunal resuelve: i) desestimar los agravios dirigidos por el Fisco Nacional contra el pronunciamiento de fs. 156/161, con costas de ambas instancias en el orden causado, de acuerdo con los fundamentos expuestos en el considerando IV; y ii) desestimar los agravios relativos a la cuestión de fondo debatida y, en su consecuencia, confirmar el pronunciamiento de fs. 269/271, con costas. El Dr. Carlos Manuel Grecco integra la sala en los términos de la acordada 16/2011 de esta cámara. Regístrese, notifíquese y, oportunamente, devuélvase. — Clara Do Pico. — Manuel Grecco. — Rodolfo E. Facio.